第三節(jié) 所得稅費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量
按照資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進(jìn)行核算的情況下，利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用由兩個(gè)部分組成：
當(dāng)期所得稅和遞延所得稅費(fèi)用（或收益）。一、當(dāng)期所得稅
借：所得稅費(fèi)用
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅
當(dāng)期所得稅是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計(jì)算確定的針對(duì)當(dāng)期發(fā)生的交易和事項(xiàng)，應(yīng)繳納給稅務(wù)機(jī)關(guān)的所得稅金額，即應(yīng)交所得稅。
企業(yè)在確定當(dāng)期所得稅時(shí)，對(duì)于當(dāng)期發(fā)生的交易或事項(xiàng)，會(huì)計(jì)處理與稅收處理不同的，應(yīng)在
會(huì)計(jì)利潤(rùn)（利潤(rùn)總額）的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的要求進(jìn)行調(diào)整
（即納稅調(diào)整），計(jì)算出當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，按照應(yīng)納稅所得額與適用所得稅稅率（當(dāng)期稅率）計(jì)算確定當(dāng)期應(yīng)交所得稅。
二、遞延所得稅費(fèi)用（或收益）
遞延所得稅費(fèi)用（或收益）是指按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)予確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債在會(huì)計(jì)期末
應(yīng)有的金額相對(duì)于原已確認(rèn)金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的當(dāng)期發(fā)生額，
但不包括計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)的所得稅影響。
遞延所得稅費(fèi)用（或收益）=當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的增加+當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的減少-當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債的減少-當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)的增加
=負(fù)債的增加-資產(chǎn)
的增加如果某項(xiàng)交易或事項(xiàng)按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益，由該交易或事項(xiàng)產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債及其變化亦
應(yīng)計(jì)入所有者權(quán)益（資本公積——其他資本公積），不構(gòu)成利潤(rùn)表中的遞延所得稅費(fèi)用（或收益）。
【例15－12】
丙公司20×9年9月取得的
某項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)，成本為2000000元，20×9年12月31日，其公允價(jià)值為2400000元。丙公司適用的所得稅稅率為25%。
會(huì)計(jì)期末在確認(rèn)400000元（2400000-2000000）的公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)
借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)400000
貸：資本公積——其他資本公積400000
賬面價(jià)值為2400000，計(jì)稅基礎(chǔ)為2000000，賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。確認(rèn)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的所得稅影響時(shí)
借：資本公積——其他資本公積（400000×25%）100000
貸：遞延所得稅負(fù)債100000
非同一控制下的企業(yè)合并中因資產(chǎn)、負(fù)債的入賬價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，其確認(rèn)結(jié)果
直接影響購(gòu)買(mǎi)日確認(rèn)的商譽(yù)或計(jì)入利潤(rùn)表的損益金額，
不影響購(gòu)買(mǎi)日的所得稅費(fèi)用。
【補(bǔ)充例題•判斷題】（2011年）
企業(yè)合并業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債初始計(jì)量金額與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同所形成的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。（）
【正確答案】×
三、所得稅費(fèi)用
計(jì)算確定了當(dāng)期應(yīng)交所得稅及遞延所得稅費(fèi)用（或收益）以后，利潤(rùn)表中應(yīng)予確認(rèn)的所得稅費(fèi)用為兩者之和，即：
所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅費(fèi)用（或收益）
【例15－13】（第一年，不考慮遞延的期初余額）
丁公司20×8年度利潤(rùn)表中
利潤(rùn)總額為12000000元，該公司適用的所得稅稅率為25%，遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負(fù)債
不存在期初余額。該公司20×8年發(fā)生的有關(guān)交易和事項(xiàng)中，
會(huì)計(jì)處理與稅收處理存在差別的有：（1）
20×7年12月31日取得一項(xiàng)固定資產(chǎn)，成本為6000000元，使用年限為10年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，會(huì)計(jì)處理按雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，稅收處理按直線法計(jì)提折舊。假定稅法規(guī)定的使用年限及預(yù)計(jì)凈殘值與會(huì)計(jì)規(guī)定相同。
會(huì)計(jì)折舊=6000000×2/10 ==1200000（元）
稅收折舊=6000000/10 =600000（元）
（2）向關(guān)聯(lián)企業(yè)捐贈(zèng)現(xiàn)金2000000元。
補(bǔ)充：
借：營(yíng)業(yè)外支出2000000
貸：銀行存款2000000
（3）當(dāng)年度發(fā)生研究開(kāi)發(fā)支出5000000元，較上年度增長(zhǎng)20%。
其中3000000元予以資本化；截至20×8年12月31日，該研發(fā)資產(chǎn)仍在開(kāi)發(fā)過(guò)程中。稅法規(guī)定，企業(yè)費(fèi)用化的研究開(kāi)發(fā)支出按150%稅前扣除，資本化的研究開(kāi)發(fā)支出按資本化金額的150%確定應(yīng)予攤銷(xiāo)的金額。
（4）應(yīng)付違反環(huán)保法規(guī)定罰款1000000元。
借：營(yíng)業(yè)外支出1000000
貸：其他應(yīng)付款1000000
（5）期末對(duì)持有的存貨計(jì)提了300000元的存貨跌價(jià)準(zhǔn)備，該存貨原值8300000元。
借：資產(chǎn)減值損失300000
貸：存貨跌價(jià)準(zhǔn)備300000
1.20×8年度當(dāng)期應(yīng)交所得稅
應(yīng)納稅所得額=會(huì)計(jì)利潤(rùn)+調(diào)增項(xiàng)目-調(diào)減項(xiàng)目
=12000000+600000（折舊）+2000000（捐贈(zèng)）-1000000（200萬(wàn)費(fèi)用化加計(jì)扣除）+1000000（環(huán)保罰款）+300000（存貨跌價(jià)準(zhǔn)備）
=14900000（元）
應(yīng)交所得稅
=14900000×25%=3725000（元）
2.20×8年度遞延所得稅
該公司20×8年資產(chǎn)負(fù)債表相關(guān)項(xiàng)目金額及其計(jì)稅基礎(chǔ)如表15-2所示：
項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨80000008300000 300000固定資產(chǎn)： 固定資產(chǎn)原價(jià)60000006000000 減：累計(jì)折舊1200000600000 固定資產(chǎn)賬面價(jià)值48000005400000 600000開(kāi)發(fā)支出30000004500000 1500000
（不允許記賬）其他應(yīng)付款10000001000000 總計(jì) 2400000
遞延所得稅收益=900000×25%=225000（元）3.利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用
借：所得稅費(fèi)用3500000（
倒擠）
遞延所得稅資產(chǎn)225000
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅3725000
【例15－14】沿用【例15－13】中有關(guān)資料（
第二年，考慮期初的遞延余額）
假定丁公司
20×9年當(dāng)期應(yīng)交所得稅為4620000元。資產(chǎn)負(fù)債表中有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料如表15-3所示，除所列項(xiàng)目外，其他資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目不存在會(huì)計(jì)與稅收規(guī)定的差異。
項(xiàng)目賬面價(jià)值計(jì)稅基礎(chǔ)差異應(yīng)納稅暫時(shí)性差異可抵扣暫時(shí)性差異存貨1600000016800000 800000固定資產(chǎn)： 固定資產(chǎn)原價(jià)3000000030000000 減：累計(jì)折舊55600004600000 減：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備20000000 固定資產(chǎn)賬面價(jià)值2244000025400000 2960000無(wú)形資產(chǎn)
（假定不是研發(fā)有關(guān)的）27000004050000 1350000預(yù)計(jì)負(fù)債10000000 1000000總計(jì) 6110000 1.當(dāng)期應(yīng)交所得稅為4620000元
2.當(dāng)期遞延所得稅費(fèi)用（收益）
期末遞延所得稅資產(chǎn)（6110000×25%）1527500
期初遞延所得稅資產(chǎn)225000
遞延所得稅資產(chǎn)增加1302500
遞延所得稅收益=1302500（元）
3.所得稅費(fèi)用
所得稅費(fèi)用=4620000-1302500=3317500（元）
借：所得稅費(fèi)用3317500（倒擠）
遞延所得稅資產(chǎn)1302500
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅4620000
四、
合并財(cái)務(wù)報(bào)表中因抵銷(xiāo)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅
企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因抵銷(xiāo)
未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷(xiāo)售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，
同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用，但與
直接計(jì)入所有者權(quán)益的交易或事項(xiàng)及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅除外。【例15－15】
甲公司擁有乙公司60%的表決權(quán)股份，能夠控制乙公司財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)決策。20×8年10月，甲公司將本公司生產(chǎn)的一批產(chǎn)品出售給乙公司，不含增值稅銷(xiāo)售價(jià)格為6000000元，成本為3600000元。至20×8年12月31日，
乙公司尚未將該批產(chǎn)品對(duì)外出售。甲公司、乙公司適用的所得稅稅率均為25%。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的存貨以歷史成本作為計(jì)稅基礎(chǔ)。假定本例中從合并財(cái)務(wù)報(bào)表角度在未來(lái)期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時(shí)性差異。
甲公司在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)進(jìn)行以下抵銷(xiāo)處理：
借：營(yíng)業(yè)收入6000000
貸：營(yíng)業(yè)成本3600000
存貨2400000
進(jìn)行上述抵銷(xiāo)后，因上述內(nèi)部交易產(chǎn)生的
存貨項(xiàng)目賬面價(jià)值為3600000元，在其所屬納稅主體（乙公司）的計(jì)稅基礎(chǔ)為6000000元，應(yīng)當(dāng)在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響：
資產(chǎn)：賬面價(jià)值<計(jì)稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
借：遞延所得稅資產(chǎn)[（6000000-3600000）×25%]600000
貸：所得稅費(fèi)用600000
五、所得稅的列報(bào)
遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債一般應(yīng)當(dāng)
分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)
在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示，同時(shí)還應(yīng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的信息。
